Die Erbschaftsteuer bei Vorerbschaft und Nacherbschaft

Hat der Erblasser in seinem Testament eine Vorerbschaft und Nacherbschaft angeordnet, dann hat er damit die Weitergabe seines Vermögens nicht nur einmalig für den Fall seines eigenen Ablebens geregelt, sondern er hat gleichzeitig zu verstehen gegeben, dass sein Vermögen zu einem von ihm zu definierenden Zeitpunkt von dem Erst- (oder Vorerben) auf einen zweiten Erben, auch Nacherben genannt, übergehen soll.

Auf diesem Weg ist es dem Erblasser zum Beispiel möglich, sein Vermögen über zwei Generationen hinweg in der eigenen Familie zu halten. Er kann beispielsweise zunächst seinen Ehepartner als Vorerben einsetzen und gleichzeitig verfügen, dass nach dem Ableben des Vorerben sein Vermögen an die eigenen Kinder als Nacherben übergehen kann.

Dem Vorerben ist es demnach verwehrt, das im Rahmen der Vorerbschaft erworbene Vermögen nach Gutdünken selber zu vererben.

Der Vorerbe ist aber nicht nur in seiner Verfügungsmacht für den eigenen Todesfall eingeschränkt. Er kann auch zu Lebzeiten nicht wie ein vollwertiger Erbe über das ihm hinterlassene Vermögen verfügen. Er ist, wirtschaftlich gesehen, regelmäßig ein „Erbe auf Zeit“. Er kann das ihm als Vorerben hinterlassene Erbe zwar zu Lebzeiten nutzen, ist aber zum Schutz des Nacherben in seiner Verfügungsmacht in der Regel stark eingeschränkt. So ist es dem Vorerben beispielsweise regelmäßig nicht möglich, Grundtücke aus dem Nachlass zu veräußern oder Nachlassgegenstände unentgeltlich auf einen Dritten zu übertragen.

Angesichts solcher Einschränkungen sollte man meinen, dass den Vorerben auch nur eine eingeschränkte Steuerpflicht trifft, kann er in Anbetracht der im Gesetz vorgesehenen Einschränkungen doch nicht wie ein vollwertiger Erbe über die ihm hinterlassene Erbschaft verfügen.

Diese vom Vorerben gegebenenfalls gehegte Hoffnung wird allerdings durch die Regelung in § 6 ErbStG (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz) nachhaltig zerstört. Nach § 6 Abs. 1 ErbStG gilt der Vorerbe nämlich als (vollwertiger) Erbe. Diese steuerrechtliche Regelung folgt der zivilrechtlichen Vorschrift in § 2100 BGB (Bürgerliches Gesetzbuch), in der der Vorerbe ebenfalls als Erbe bezeichnet wird.

Der Vorerbe kann also gegenüber der Steuerbehörde nicht etwa steuermindernd geltend machen, dass er in seiner Verfügungsmacht über die Erbschaft eingeschränkt ist oder er das als Vorerbe erhaltene Vermögen im Fall des eigenen Ablebens nicht selber nach Gutdünken vererben kann. Er wird vielmehr wie ein ganz normaler Erbe zur Erbschaftsteuer herangezogen und hat nach § 20 Absatz 4 ErbStG die durch die Vorerbschaft veranlasste Steuer aus den Mitteln der Vorerbschaft zu entrichten.

Dabei kann der Vorerbe im Rahmen des Besteuerungsvorgangs selbstverständlich von sämtlichen ihm zustehenden persönlichen Freibeträgen nach § 16 ErbStG und sonstigen Steuervergünstigungen, so zum Beispiel der Steuerbefreiung bei Erwerb eines Familienheims nach § 13 Absatz 1 Nr. 4b ErbStG profitieren.

Auch bei Eintritt des Nacherbfalls fällt wiederum Erbschaftsteuer an. Dabei ist danach zu differenzieren, ob der Nacherbfall mit dem Tod des Vorerben oder aufgrund anderer Umstände eintritt, § 6 Abs. 2 und 3 ErbStG. Im letzteren Fall ist eine Anrechnung der bereits vom Vorerben entrichteten Erbschaftsteuer möglich.

Tritt der Nacherbfalll jedoch mit dem Tod des Vorerben ein, so bleibt festzuhalten, dass die Vorerbschaft und Nacherbschaft eine unter steuerlichen Gesichtspunkten eher ungünstige Gestaltungsvariante ist, da ein und derselbe Nachlass zweimal der Besteuerung mit der Erbschaftsteuer unterworfen wird.

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